2019年1月，小规模纳税免征增值税的标准由月销售额3万元提高至10万元，减税幅度较大。《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第4号，以下简称“4号公告”）对此作出详细规定。下面笔者就相关政策变化进行说明。
免征增值税标准的变化
（一）金额的变化
原小规模纳税人发生增值税应税销售行为，月销售额未超过3万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过9万元）的，免征增值税。现提高至月销售额未超过10万元，季度销售额未超过30万元。
（二）销售额范围的变化
1.不再分别核算
原政策规定，小规模纳税人应分别核算销售货物或者加工、修理修配劳务的销售额和销售服务、无形资产的销售额。增值税小规模纳税人销售货物或者加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元（按季纳税9万元），销售服务、无形资产月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。即小规模纳税人分别核算老增值税的销售货物、加工、修理修配劳务和营改增的销售服务、无形资产，分别销售免税优惠。
现政策不再分别核算，而是小规模纳税人的合计月销售额，原政策的销售额不包括销售不动产，销售不动产应当缴纳增值税。现政策首次将销售不动产的销售额纳入其中，但若本期包括销售不动产的合计月销售额超过10万元，可扣除销售不动产的销售额，扣除后未超过10万元的，免征增值税；销售不动产的销售额正常缴税。
此销售额为不含税销售额。
例1：A小规模纳税人2019年1月销售货物4万元，提供服务3万元，销售不动产2万元。合计销售额为9万元(4+3+2），未超过10万元免税标准，因此，该纳税人销售货物、服务和不动产取得的销售额9万元，可享受小规模纳税人免税政策。
例2：A小规模纳税人2019年1月销售货物4万元，提供服务3万元，销售不动产10万元。合计销售额为17万元（4+3+10），剔除销售不动产后的销售额为7万元(4+3)，因此，该纳税人销售货物和服务相对应的销售额7万元可以享受小规模纳税人免税政策，销售不动产10万元应照章纳税。
2.差额后的销售额
原政策规定，适用增值税差额征收政策的增值税小规模纳税人，以差额前的销售额确定是否可以享受免征增值税政策。
现政策发生重大变化，规定适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差额后的销售额确定是否可以享受免征增值税政策。差额前的销售额肯定大于差额后的销售额，采用差额后的销售额更有利于纳税人。
例3：2019年1月，某建筑业小规模纳税人（按月纳税）取得建筑服务收入20万元，同时向其他建筑企业支付分包款12万元，则该小规模纳税人当月扣除分包款后的销售额为8万元，未超过10万元免税标准，因此，当月可享受小规模纳税人免税政策。若按照原政策，则不能享受免税政策。
纳税期限的变化
原政策规定，小规模纳税人按季度申报。 现政策规定小规模纳税人可以选择以1个月或1个季度为纳税期限。
小规模纳税人纳税期限不同，其享受免税政策的效果可能存在差异。
例4：某小规模纳税人2019年1-3月的销售额分别是5万元、11万元和12万元。如果按月纳税，则只有1月的5万元能够享受免税；如果按季纳税，由于该季度销售额为28万元，未超过免税标准，因此，28万元全部能享受免税。在这种情况下，小规模纳税人更愿意实行按季纳税。
例5：某小规模纳税人2019年1-3月的销售额分别是8万元、11万元和12万元，如果按月纳税，1月份的8万元能够享受免税，如果按季纳税，由于该季度销售额31万元已超过免税标准，因此，31万元均无法享受免税。在这种情况下，小规模纳税人更愿意实行按月纳税。
需要注意的是，纳税期限一经选择，一个会计年度内不得变更。《会计法》第十一条规定：“会计年度自公历1月1日起至12月31日止。”若小规模纳税人年度中间成立，一个会计年度截止当年12月31日。
转登记的变化
2018年将增值税一般纳税人标准统一提高至500万元，大大简化了判断标准，并规定转登记日前连续12个月或者连续4个季度累计应税销售额未超过500万元的一般纳税人，可转登记为小规模纳税人。
原政策规定，只有根据《增值税暂行条例》及其实施细则有关规定登记为一般纳税人的，才能转登记为小规模纳税人，即营改增试点行业的一般纳税人，不能转登记为小规模纳税人。
现政策不再限制行业，包括营改增试点行业在内的所有企业，符合条件的都可以转登记为小规模纳税人。
原政策规定的转登记为小规模纳税人的截止期限为2018年12月31日，现政策延续至2019年12月31日。
需要注意两点：
一是此销售额非彼销售额，“转登记日前连续12个月或者连续4个季度累计应税销售额未超过500万元”中的销售额是指差额前的销售额，小规模纳税人免税的销售额是差额后的销售额；
二是曾在2018年选择过转登记的纳税人，后又登记为一般纳税人，在2019年仍可选择转登记；但是，2019年选择转登记为小规模纳税人的，再次登记为一般纳税人后，不得再转登记为小规模纳税人。
转登记纳税人为出口企业，其在一般纳税人期间出口适用增值税退（免）税政策的货物劳务、服务，在其转登记为小规模纳税人后，仍可继续按照现行规定申报和办理退（免）税相关事项。自转登记日下期起，转登记纳税人的出口货物劳务、服务，适用增值税免税规定。
预缴的变化
营改增后实施了若干预缴增值税的征管措施，比如跨地区提供建筑服务、销售不动产、出租不动产等。对于预缴增值税税款未超过3万元的能否享受免税，原政策没有明确。
现政策规定，按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税款。
小规模纳税人中的单位和个体工商户销售不动产，应现在纳税期限，确定是否预缴增值税。
例6：若某个体工商户选择按月纳税，销售不动产销售额超过月销售额10万元免税标准，则仍应在不动产所在地预缴税款；若该个体工商户选择按季纳税，销售不动产销售额未超过季度销售额30万元的免税标准，则无需在不动产所在地预缴税款。
其他个人偶然发生销售不动产的行为，应当按照现行政策规定实行按次纳税。现政策也明确其他个人销售不动产，继续按照现行政策规定征免增值税。如非北、上、广、深地区的其他个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税；北、上、广、深地区的其他个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。
发票开具的变化
住宿业、鉴证咨询、建筑服务等小规模纳税人可以自行开具增值税专用发票。现政策规定，已经使用增值税发票管理系统的小规模纳税人，月销售额未超过10万元的，可以继续使用现有税控设备开具发票；已经自行开具增值税专用发票的，可以继续自行开具增值税专用发票，并就开具增值税专用发票的销售额计算缴纳增值税。
小规模纳税人开具增值税专用发票不能免税。月销售额未超过10万元的，当期因开具增值税专用发票已经缴纳的税款，在增值税专用发票全部联次追回或者按规定开具红字专用发票后，可以向主管税务机关申请退还。
由于4号公告是1月19日出台，小规模纳税人可能已经开具普通发票。因此，现政策规定，小规模纳税人2019年1月份销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，2019年第一季度销售额未超过30万元），但当期因代开普通发票已经缴纳的税款，可以在办理纳税申报时向主管税务机关申请退还。
申报的变化
原政策规定，应税行为有扣除项目的纳税人，《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）》第9行“免税销售额”填写扣除之前的销售额。
现政策将其修改为填写差额后的销售额。
其他个人一次性收取租金收入的变化
原政策规定，其他个人采取一次性收取租金的形式出租不动产，取得的租金收入可在租金对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入不超过3万元的，可享受小微企业免征增值税优惠政策。 现政策相应提高至10万元。
作者单位：北京市税务局
粤公网安备44030502000059号
